REFLEXIONES SOBRE LA ARMONIZACIÓN CONTABLE INTERNACIONAL

Ha sido la globalización entendida como internalización la que ha obligado a cambiar distintos aspectos de la forma de actuar de los sujetos y entre esos aspectos también ha afectado a la contabilidad.

La contabilidad en una economía globalizada admite el acceso a la información financiera internacional, a otros mercados, al desarrollo industrial, etc. Desempeñará estos fines, en la medida que suministre información que pueda ser entendida en forma uniforme en distintos países y por distintos organismos. Para alcanzar este fin, deberá basarse en normas comunes de aceptación universal, que deben ser establecidas en el país con características propias, y que al mismo tiempo, permitan su comparabilidad en el marco de la globalización económica mundial. 

De ahí la necesidad de la armonización contable internacional como proceso que aleja la diversidad de prácticas contables.

Muchos autores consideran que la regulación nacional en materia contable debería desaparecer y ser sustituida por una única regulación internacional. Pero no estoy de acuerdo con esta afirmación, considero que ambas regulaciones se han de complementar y que a partir de la normativa internacional y teniendo presente que ésta es cada vez más estrecha, cada país debería poseer un grado de libertad necesario para adaptarla internamente, ya que las situaciones económicas, el nivel de desarrollo, etc. entre los distintos países son desiguales y la flexibilidad es la única forma en la que cada país adoptase si problemas unas normas básicas supranacionales.

Las diversas opciones que se presentan en la normativa internacional son lo suficientemente amplias como para que se acepten diversas interpretaciones de la normativa. Ello va a requerir un importante grado de flexibilidad, tanto en lo que se refiere a la confección de la información contable como cuando se interprete y se analice.

Respecto a esta actuación de interpretación de las normas, discreto en cierto sentido con la afirmación que el autor Giner hizo en “La nueva estrategia contable: de las directivas al Reglamento. Monografías sobre las Normas Internacionales de Información Financiera. 2004” En la misma aseguraba que "la interpretación de las normas no se puede realizar por parte de organismos nacionales, sino que debe llevarse a cabo desde una perspectiva supranacional".

Afirmar esto sería no dejar ámbito de actuación a los organismos estatales, ya que los organismos de cada país en materia contable deberían tener la capacidad de interpretar la normativa que le es de aplicación. Ahora bien, aludo a una flexibilidad en la interpretación para facilitar la aplicación de la norma y no a divergencias interpretativas, ya que el objetivo de la normalización contable internacional es la homogeneidad.

En relación al emisor de las normas contables a nivel internacional, Cea García en “Armonización contable internacional y la reforma de la contabilidad en España. ICAC, Madrid 1989”, establecía la necesidad de que fuera un organismo privado el ente que ejerciese esta función. Respecto a esta afirmación considero que para alcanzar un alto grado de neutralidad es necesaria la participación de organismos públicos en la emisión de normas contables a nivel internacional. Sería una manera de alcanzar aspectos que el ente público no abordara o establecer una perspectiva más ecuánime. 

Por otro lado, el puesto que los organismos nacionales van a desempeñar, debería ser lo suficientemente flexible como para adaptarse a los cambios, y no solo en la emisión de normas, sino también en el contacto con los problemas reales que pueden plantearse en un territorio. Señalar que, aunque la intervención en la realización de la normativa contable de éstos está cerciorada, se hace del todo precisa la necesidad de acomodación de la normativa contable a la realidad de cada país para que la misma trascienda a un plano práctico y no solo se quede en el papel.

Como se observa, alcanzar una homogeneidad total a nivel contable internacional plantea un verdadero desafío y origina puntos de vista divergentes en la materia, susceptibles de ser analizados para alcanzar la mejor decisión posible.

FUENTES: 

“La nueva estrategia contable: de las directivas al Reglamento. Monografías sobre las Normas Internacionales de Información Financiera. 2004”

“Armonización contable internacional y la reforma de la contabilidad en España. ICAC, Madrid 1989”

LEVANTAMIENTO DEL VELO

EL ABUSO DE LA PERSONALIDAD JURÍDICA

La Ley de Sociedades de capital reconoce personalidad jurídica a las S.A. Con el reconocimiento de la personalidad jurídica el ordenamiento jurídico pretende dar satisfacción a determinados intereses del tráfico negocial, estableciendo una ficción “fuerte”, según la cual, la organización que resulta de un contrato, es tratada como una persona.

Desde esta perspectiva, tiene sentido que el ordenamiento enerve la ficción en que la personalidad jurídica consiste cuando se utilice este atributo para fines distintos de los que promueve. Esto es, cuando se produzca un “abuso de la personalidad jurídica” reconocida por el derecho.

Para corregir esos abusos de la personalidad jurídica y de la limitación de la responsabilidad de los socios para realizar actos ilícitos surge la teoría del levantamiento del velo.

La aplicación de la doctrina implica que el socio de la sociedad mercantil con responsabilidad limitada queda, tras la despersonificación, obligado personal e ilimitadamente por las deudas de la misma. Responde por ellas, como de una deuda propia, en virtud del art. 1911 Código Civil.

Ello es una consecuencia natural de la despersonificación, que consiste, justamente, en la imputación directa a los socios de los actos y omisiones que se habrían imputado a la sociedad mercantil despersonificada.

Es una acción judicial excepcional y principal que aparta la personalidad jurídica del ente o sociedad y responsabiliza a los socios, cuando con ella se encubren o realizan fraudes a la ley, daños a terceros u otros actos ilícitos.

El levantamiento del velo se reconoce en nuestra jurisprudencia en 1984 con la Sentencia del TS 2000/1984 de 28 de Mayo para evitar un mal uso de la personalidad jurídica de una sociedad del Ayuntamiento de Mallorca.

La doctrina nace en el derecho anglosajón, como “piercing the corporate veil” y es recogida en nuestro ordenamiento tanto en sus efectos, como en su denominación (“levantamiento del velo”). No obstante, la expresión correcta en español es “doctrina del abuso de la personalidad jurídica”.

La STS cita las razones jurídicas que explican porque se acaba con la personalidad jurídica de la sociedad:

• Conflicto entre seguridad jurídica y justicia material.
• Aplicación del derecho según el principio de seguridad y el de buena fe.
• Fraude de ley (art. 6.4 Cc) con perjuicio de terceros.
• Abuso de derecho y ejercicio antisocial del mismo.

Tras la interpretación de esta sentencia se ha llegado a estos cuatro argumentos, a los cuales se acude muchas veces sin haber hecho un ejercicio dogmático sobre si se encuentran o no en el caso concreto.

Se ha intentado buscar una explicación más apropiada por la doctrina y en un sentido más dogmático, por la que afirman que el abuso de la personalidad jurídica es una categoría del fraude de ley.

Sin embargo, y ya desde un punto de vista personal, considero innecesario recurrir a la categorización del levantamiento del velo en estos casos, ya que en la práctica, la analogía entre el fraude de ley y el abuso de la personalidad jurídica puede confundir; es por ello que discurro sobre la idea de que resulta más idóneo entender el abuso de la personalidad jurídica como una doctrina propia y no extensiva del fraude de ley.

Entiendo la ventaja práctica del planteamiento de este sector de la doctrina de que el abuso de la personalidad jurídica fuera “hipotéticamente” un fraude de ley, ya que de esa manera se identificaría rápidamente de una forma más clara que situaciones son abuso de la personalidad jurídica por aplicación del citado fraude de ley, pero como digo, no es correcto aplicar estas premisas por no existir una equiparación entre ambas figuras.

Para que se entienda mi visión, esclarecemos con un ejemplo. Para ello conectamos la técnica del levantamiento del velo al concepto de grupo de sociedades, por el que una sociedad ejercita el poder de control sobre otra (matriz y filial) y se plantea la cuestión de la reclamación de un crédito.

Ante tal situación, partimos de la existencia de una sociedad matriz en Granada y se esboza el supuesto sobre si es necesaria la creación de una nueva sociedad filial en Almería para que el grupo expanda la actividad en esa urbe. La respuesta a esa actuación sería negativa, no es necesaria la creación de una filial, pero a la matriz le interesaría, para que en el caso de que en Almería vaya mal la actividad de la filial, los acreedores no puedan ir contra el patrimonio de la sociedad matriz en Granada. Es una forma de diversificación de riesgos, el riesgo de la sociedad se va a ceñir a lo que la matriz hubiera aportado a la filial.

Si sólo hubiera una sucursal en Almería y no una nueva sociedad filial, los riesgos afectarían a la sociedad granadina respecto de todo su patrimonio, sin límites. Por tanto la mejor opción sería la de la creación de la filial en Almería. 

Si dicha filial contrajo créditos que ahora le son reclamados y no tiene dinero suficiente para hacerse cargo de la deuda, los acreedores se plantearían invocar la técnica del levantamiento del velo.

Es en este momento cuando tiene cabida nuestra argumentación: Si solo fuera necesario para aplicar esta teoría del abuso de la personalidad jurídica el asemejar el caso a un supuesto de fraude de ley y no fueran necesarios otros argumentos, aceptándose la técnica del levantamiento del velo cada vez que se invocase, no habría filiales, ya que acaecería más riesgo económico para la matriz y por tanto habría menos personas dispuestas a arriesgarse, derivando esto en un menor crecimiento económico. Se estaría beneficiando a los acreedores en detrimento de la sociedad matriz, ésta tendría que asumir un mayor riesgo y produciría un menor crecimiento económico de la economía en general.

Por ello y enlazando con mi argumentación de la insuficiencia del fraude de ley, en la práctica se ha de acudir a la técnica del levantamiento del velo tras la realización de un trabajo empírico, en los siguientes casos:

1. Fraude o defraudación de los constituyentes por medio de la personalidad jurídica: se detrae todo el valor de la sociedad para que no cobren los acreedores.
2. Infracapitalización: se conducirán los riesgos a los socios de la sociedad.
3. Ausencia de las formalidades requeridas para la constitución de una sociedad de forma legal.

De esta manera se delimita el círculo de supuestos en los que aplicar la teoría otorgándole una categoría autónoma al fraude de ley y evitando confusiones con esta figura.

FUENTES:

• Base de datos Aranzadi: Sentencia del TS 2000/1984 de 28 de Mayo 
• Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital.